房地產企業進行稅收籌劃的思路淺析

    摘要：房地產企業涉稅違法的代價不斷加大，稅收籌劃成為其在低納稅風險下降低稅負的一個重要選擇。本文就房地產企業如何做稅收籌劃提供一些思路。
    關鍵詞：房地產企業；稅收籌劃；思路
    近年來，房地產企業偷漏稅情況嚴重。以北京市為例，從2003年—2005年，北京市地稅局對1103家房地產開發企業進行了納稅檢查，被查出有問題的企業725家，其中千萬元以上案件24起，有問題比例為66％；檢查總計查補10.05億元，滯納金一項，就收取5891萬元，而因偷逃稅款而引發的罰金總額也已經突破千萬，達到1817萬元。
    稅務機關已將房地產行業納稅情況確定為監管重點，并且正積極探索建立房地產行業納稅評估模型，還計劃與土地管理、城市規劃、房產管理等行政部門建立信息傳遞制度，以加強對房地產開發企業與應納稅額有關數據的采集、監控和分析能力，同時在行政程序上規范納稅人的稅務登記行為，建立檔案，以便全程跟蹤。此外，稅務機關還將加大對房地產涉稅違法行為的處罰力度。可以明顯預見，房地產企業涉稅違法的代價將進一步加大，稅收籌劃成為其在低納稅風險下降低稅負的一個重要選擇。本文就房地產企業如何對其經營活動進行稅收籌劃提供一些思路。
    （一）從節稅空間大的稅種和納稅人構成入手
    房地產企業在進行稅收籌劃之前要先分析哪些稅種具有稅收籌劃價值。從理論上來講，應選擇稅收優惠多，稅負伸縮彈性大的的稅種作為切入點，例如土地增值稅對房地產企業而言，就是一個具有很高稅收籌劃價值的稅種，原因有兩個：一是其稅率比較高，稅負重；二是其稅率為超率累進稅率，跳躍性大，不同級次之間稅收負擔的差距大，土地增值稅稅率為四級超率累進稅率，稅率從30%到60%，增值率越低，稅率越低，《土地增值稅暫行條例》第8條規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。因此土地增值稅籌劃的余地也大。
    從納稅人構成切入。我國大量稅收共同的特點是以企業的某種類別身份為基礎。因此房地產企業進行稅收籌劃時可以考慮能否避開成為某稅種納稅人，從而實現節稅目的。例如，《增值稅暫行條例》第五條規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應稅勞務，為混合銷售行為。依據混合銷售按照“經營主業”劃分只征一種稅的原則，企業有充分的空間進行稅收籌劃以獲得適合自己企業和產品特點的納稅方式。設有一房地產開發企業兼營房屋出租，屬于增值稅一般納稅人，向另一單位出租的房屋包括很多家具、家電以及其他代收電話、水電費。若不對這些費用分別核算，根據《增值稅暫行條例》的規定，用于非應稅項目的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不能抵扣，這樣就加重了企業稅收負擔。企業可以通過分別核算和收取這些費用，將其中所包含的增值稅予以抵扣。
    （二）尋找變量稅收籌劃過程就是不斷發現并引入變量的過程。
    所謂變量，就是影響稅收政策有差異化選擇、能夠引起稅額變化的因素。影響應納稅額的兩個最直接、最根本地因素是計稅依據和稅率，計稅依據越小，稅率越低，應納稅額越少，其它間接因素都通過這兩個因素其作用。雖然這兩個因素在不同稅種中的內容不同，但采取的籌劃方法都得從這兩個方面下功夫。
    另外，稅收籌劃從某種意義上說就是納稅人主動利用稅收政策的特定條款來實現減輕納稅成本的目的，房地產企業應尋找在相關稅收政策中的特定條款，并加以充分利用。這些條款包括三類：差異性條款。例如房地產業涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產稅、所得稅、營業稅，土地增值稅稅率為四級超率累進稅率，稅率從30%到60%，增值率越高，稅率越高，其他業務收入相對于房地產銷售收入，涉及的稅負主要是營業稅，不繳納土地增值稅，稅負輕一些。由于很多房地產在出售時已經進行了簡單裝修，可以考慮將其作為單獨的業務進行核算，分解房地產價格，這樣還可能有效降低房地產的增值率。
    選擇性條款。稅制設計和稅收政策中規定了不同的納稅處理模式，對一種納稅主體規定了二選一的納稅方法，納稅人就可以通過測算，選擇一種納稅成本較低的納稅處理模式。例如根據《房產稅暫行條例》第3、4條的規定，房產稅依照房產原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納。房產出租的，以房產租金收入為房產稅的計稅依據。房產稅的稅率，依照房產余值計算繳納，稅率為1.2%；依照房產租金收入計算繳納的，稅率為12%.兩種方式計算出來的應納稅額有時候存在很大差異，在這種情況下，就存在稅收籌劃的空間。企業可以適當將出租業務轉變為承包業務而避免采用依照租金計算房產稅的方式。
    優惠性條款。我國土地增值稅法規定了很多稅收優惠政策，房地產開發企業可以充分創造條件，通過享受稅法規定的優惠政策進行稅收籌劃。根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題的規定的通知》的規定，對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營企業中時，暫免征土地增值稅。對投資、聯營企業將上述房地產再轉讓的，應征收土地增值稅。對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。在企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征土地增值稅。
    （三）遵循成本收益原則
    房地產企業進行稅收籌劃是為了獲得整體經濟利益，而不是某一環節的稅收利益，各稅種之間是相互聯系、相互依存的，某一稅種的應納稅額減少可能導致其他稅種稅額的增加。因此企業在進行稅收籌劃時要進行成本收益分析，以判斷經濟上是否可行。
    以房地產企業增值稅籌劃為例，合理合法地控制、降低增值率對房地產企業具有重要的意義。從計稅原理上講，控制、降低增值率有三個辦法：降低產品售價、增加可扣除項目與合并核算低增值率業務，同時這些做法造會成收入減少或者其他成本、稅負的上升，企業應著眼于總體稅后凈收益最大化，對籌劃方案進行綜合考量。紅星房地產開發公司開發一批普通住宅，銷售價格共計3100萬元，按稅法規定計算的可扣除項目金額為2500萬元。該企業應繳納土地增值稅計算如下：增值額=3100-2500=600，增值率=600/2500=24%，取第一檔稅率30%，應納土地增值稅額=600*30%=180，營業稅3100；如果該公司降低商品房售價，按3000萬元的價格銷售這批商品房，其他條件不變，則納稅情況為：增值額=3000-2500=500，增值率=500/2500=20%，此時企業免征土地增值稅，與籌劃前相比，企業收入減少100萬元，應納稅額減少180萬元，所得稅前實際收益反而增加80萬元，稅收籌劃的效果顯著。
    假定其他條件不變，商品房價格仍為3100萬元，紅星房地產開發公司增加商品房內部設施，使其可扣除項目增加為2600萬元，則應納土地增值稅情況為：增值額=3100-2600=500，增值率=500/2600=19.23%，由于增值率小于20%，此時企業免征土地增值稅，與籌劃前相比，企業不僅提高了房屋質量，還減少了凈支出，獲得了凈利益的增加。這種籌劃使商品房買賣雙方均受益。
    在增加可扣除項目時，應注意稅法對可扣除項目的具體規定。稅法規定，開發費用的扣除比例不得超過取得土地使用權支付金額和房地產開發成本總和的10%，而各省市在10%內確定了不同的比例，納稅人要注意把握。